房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的稅務(wù)籌劃策略

受各方面因素影響，房地產(chǎn)企業(yè)的項(xiàng)目開發(fā)、銷售的資金壓力，會(huì)給企業(yè)造成很大的負(fù)擔(dān)，一些規(guī)模較小的開發(fā)商很可能陷入瓶頸，引發(fā)社會(huì)輿論問題。所以在這樣一種背景和趨勢下，房地產(chǎn)企業(yè)要想提升自身的精細(xì)化管理水平，就必須采取有力的措施，節(jié)約和控制成本，在稅金支出中，土地增值稅作為一項(xiàng)稅負(fù)高、稅率也較高的稅種，如何采取有力的措施對其進(jìn)行籌劃，就顯得格外關(guān)鍵。

一、基本概述

對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，土地增值稅的征收是我國一項(xiàng)關(guān)鍵性的稅收政策，始于上個(gè)世紀(jì)的90年代。國務(wù)院在1993年11月召開的第十二次常務(wù)會(huì)議當(dāng)中就審議通過了《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》，要求對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物以及附著物取得的收入征稅。1998年，在我國住房從實(shí)物化分配逐漸轉(zhuǎn)向貨幣化分配之后，房地產(chǎn)企業(yè)所面臨的土地增值稅也呈現(xiàn)出逐年上漲的趨勢；2003年我國重新調(diào)整了房地產(chǎn)行業(yè)所涉及的相關(guān)稅務(wù)的征收要求，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅正式進(jìn)入到預(yù)征階段；2007年國家稅務(wù)局頒布實(shí)施《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》，強(qiáng)調(diào)從該年的2月1日起，將土地增值稅的征收比例調(diào)整為30%～60%，2022年結(jié)合最新修訂的《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》，我+了豐富的契機(jī)和空間。在具體推行新規(guī)新政的過程中，很多房地產(chǎn)企業(yè)為了盡可能規(guī)避稅收籌劃過程中面臨的風(fēng)險(xiǎn)和隱患，減輕企業(yè)稅負(fù)，擴(kuò)大盈利空間，在項(xiàng)目全生命周期，會(huì)不斷調(diào)整相關(guān)籌劃策略。

我國之所以會(huì)出臺(tái)《土地增值稅暫行條例》主要目的在于進(jìn)一步規(guī)范房地產(chǎn)交易秩序和土地使用，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)對土地增值收益的合理協(xié)調(diào)。但是由于目前我國房地產(chǎn)市場整體下行，高額的預(yù)征稅率并不適合我國房地產(chǎn)行業(yè)如今的發(fā)展形勢。雖然土地增值稅是國家征收的重要稅種，也為地方的財(cái)政發(fā)展做出突出貢獻(xiàn)，但就目前行業(yè)現(xiàn)狀而言，適當(dāng)?shù)亩悇?wù)籌劃有助于房地產(chǎn)企業(yè)的平穩(wěn)運(yùn)營。

二、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的稅務(wù)籌劃可用方法

就近年來，我國房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅方面的實(shí)際籌劃情況來看，常用、可用的方法主要體現(xiàn)在這樣幾個(gè)方面，企業(yè)可以結(jié)合自身的實(shí)際情況進(jìn)行選擇。

（一）明確土地增值稅的清算對象

房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算過程中，需要對相關(guān)對象進(jìn)行明確，最新的征收政策中凡是通過國家相關(guān)部門審批通過的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，如果是通過分期的方式進(jìn)行開發(fā)的，需要單獨(dú)進(jìn)行清算，如果開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)中同時(shí)存在住宅項(xiàng)目和非住宅項(xiàng)目，具體的增值額需要進(jìn)行分別計(jì)算。除此之外，具體的清算對象包括整體轉(zhuǎn)讓但是還沒有完全竣工的房地產(chǎn)項(xiàng)目，已經(jīng)完成建設(shè)竣工和銷售的項(xiàng)目，直接轉(zhuǎn)讓出土地使用權(quán)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，取得房地產(chǎn)項(xiàng)目銷售許可證超過三年但是依然沒有進(jìn)行銷售的項(xiàng)目，竣工之后沒有及時(shí)進(jìn)行出售但是進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓，但是轉(zhuǎn)讓面積超出了整體可以銷售面積的85%。如此，規(guī)避了清算對象不明確所致的風(fēng)險(xiǎn)和隱患。

（二）確?？鄢?xiàng)目計(jì)稅內(nèi)容的有效呈現(xiàn)

房地產(chǎn)企業(yè)由于業(yè)務(wù)流程以及內(nèi)容的呈現(xiàn)都比較復(fù)雜，在實(shí)際進(jìn)行土地增值稅清算籌劃時(shí)，通常并不會(huì)采取單一的籌劃方式，而是結(jié)合項(xiàng)目建設(shè)施工過程中所涉及的多個(gè)業(yè)務(wù)類型以及不同的時(shí)間節(jié)點(diǎn)開展工作，啟動(dòng)多種籌劃方式進(jìn)行組合，將土地增值稅繳納成本盡可能控制至最低的范圍。但是在具體確定土地增值稅的具體扣除金額時(shí)，需要嚴(yán)格按照相關(guān)條款和政策要求，一一確認(rèn)具體需要進(jìn)行扣除的項(xiàng)目、費(fèi)用金額以及細(xì)節(jié)，確保扣除項(xiàng)目金額計(jì)算的合理性以及正確性，對于缺少佐證的相關(guān)成本費(fèi)用則不可扣除。

（三）合理利用各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算條件和實(shí)施過程都在逐漸細(xì)化，企業(yè)可以通過對最新土地增值稅優(yōu)惠政策的解讀，確保能夠在不同的時(shí)間節(jié)點(diǎn)以及各種減稅降費(fèi)方式，來降低企業(yè)稅負(fù)。目前的土地增值稅清算政策對房地產(chǎn)企業(yè)的收入成本進(jìn)行了更加全面的規(guī)定，特別是國家稅務(wù)總局福建省稅務(wù)局 福建省住房和城鄉(xiāng)建設(shè)廳2019年第9號(hào)以及第12號(hào)公告后，按照《工程造價(jià)計(jì)稅成本標(biāo)準(zhǔn)》核定房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目工程造價(jià)成本，對無增值或明顯低增值項(xiàng)目土地增值稅降低預(yù)征率，解決了房產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目工程造價(jià)成本涉稅審核難、土地增值稅預(yù)征率與低增值甚至虧損項(xiàng)目不匹配造成預(yù)征過頭清算大額退稅等問題，在保證公平稅負(fù)的同時(shí)，增強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)抵御經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)能力。合理利用各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策通過申請相關(guān)減免、降低預(yù)征率等方式實(shí)現(xiàn)減稅降費(fèi)，確保企業(yè)資金的流動(dòng)效應(yīng)，盡可能降低企業(yè)整體所需要相關(guān)稅負(fù)。

三、A房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的稅務(wù)籌劃思路

（一）企業(yè)基本情況及稅務(wù)籌劃思路

A項(xiàng)目全案貨值5億元，為普通住宅、非普通住宅及非住宅這三種業(yè)態(tài)，非普宅業(yè)態(tài)面積占比48%，其中無償配建面積占比24%，非普宅業(yè)態(tài)面積占比22%，非住宅業(yè)態(tài)面積占比30%，全部為車位，截至目前全案簽約率68%，按照目前簽約情況，全案去化面積未能達(dá)到土增稅清算條件。同時(shí)由于非普宅部分存在較多正增值，造成項(xiàng)目預(yù)計(jì)清算土增稅達(dá)2200萬元，全案土增稅稅負(fù)率為5%。若要快速達(dá)到土增稅清算條件，則需加快車位去化：①車位降價(jià)快速去化；②與簽訂車位出租協(xié)議。同時(shí)，無償移交的配建房以其配建面積的實(shí)際建安成本，按規(guī)定補(bǔ)繳契稅后，并入其取得土地使用權(quán)所支付的金額，并全部在其開發(fā)的其他不同房地產(chǎn)類型中按規(guī)定分?jǐn)偂?/span>

（二）稅務(wù)籌劃思路下的清算方案對比

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的稅務(wù)籌劃工作需要從整體著手，由于建設(shè)項(xiàng)目大多周期較長，如果單獨(dú)對某一個(gè)階段實(shí)施籌劃，很有可能會(huì)面臨各種風(fēng)險(xiǎn)和隱患。與此同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)在實(shí)際開展工作的過程中需要基于以往的經(jīng)驗(yàn)和運(yùn)營數(shù)據(jù)制定更為完善的工作系統(tǒng)，針對不同階段加強(qiáng)籌劃運(yùn)作，提高籌劃的有效性。

A企業(yè)在原方案下尚未達(dá)到土增稅清算條件，若按照車位平均面積進(jìn)行測算，需簽約較多車位才能達(dá)到土增稅清算條件，由于需簽約車位數(shù)量較多、總面積較大，若采用方案①降價(jià)銷售的形式會(huì)造成貨值貶損較多，故建議采用方案②簽訂車位出租協(xié)議，同時(shí)無償配建部分補(bǔ)繳契稅后，并入其取得土地使用權(quán)所支付的金額，并全部在其開發(fā)的其他不同房地產(chǎn)類型中按規(guī)定分?jǐn)?，無償移交的配建房，不確認(rèn)為土地增值稅銷售收入。地價(jià)抵減銷項(xiàng)從土地成本中扣除，扣除后土地成本在各業(yè)態(tài)間按可售面積分?jǐn)偅叵乱粚榆囄幻娣e按50%折算，地下二層車位面積按20%折算，該方案下土增稅清算金額為375萬元，稅負(fù)率由5%降低至2%，且車位貨值不貶損。

表1 A 企業(yè)清算方案對比表   

                                             （單位：萬元）

四、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算稅務(wù)籌劃的主要保障與管控措施

針對土地增值稅清算過程中的稅務(wù)籌劃工作，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要采取一定的保障措施，確保稅務(wù)籌劃工作合法有效的開展，其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)及其相關(guān)部門也應(yīng)采取有效措施保障房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算的組織開展。

（一）企業(yè)內(nèi)部生成的保障措施

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)本身而言，為合理地進(jìn)行土地增值稅清算的稅務(wù)籌劃，需要落實(shí)這樣幾方面的保障： 

首先，提前布局，根據(jù)項(xiàng)目的實(shí)際情況申請預(yù)征率降低。相關(guān)部門需要結(jié)合項(xiàng)目的實(shí)際情況，做好階段性的設(shè)計(jì)和規(guī)劃，及時(shí)申請預(yù)征率降低。房地產(chǎn)企業(yè)需要及時(shí)加強(qiáng)對最新政策的解讀和研究，確保能夠把握行業(yè)方向和政策脈絡(luò)，及時(shí)把握預(yù)征率降低所帶來的種種機(jī)遇，合理規(guī)劃和籌劃企業(yè)稅收，確保企業(yè)能夠及時(shí)調(diào)控稅負(fù)成本，擴(kuò)大收益空間，并且確?；I劃的過程中減少風(fēng)險(xiǎn)隱患；

其次，規(guī)范核算基礎(chǔ)。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，規(guī)范核算基礎(chǔ)對于做好稅務(wù)籌劃工作具有十分重要的意義，其需要做好摸底調(diào)查，及時(shí)建立清算檔案；把關(guān)銷售收入的確定標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格按照企業(yè)的項(xiàng)目開發(fā)及核算要求，嚴(yán)格按照房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的各項(xiàng)要求，對開發(fā)成本按照明細(xì)科目進(jìn)行歸集或調(diào)整。良好的企業(yè)核算基礎(chǔ)是企業(yè)稅務(wù)籌劃的基石，在具體進(jìn)行土地增值稅清算籌劃的過程中，不僅需要具備足夠的戰(zhàn)略意識(shí)，更要綜合考慮籌劃工作對企業(yè)經(jīng)營發(fā)展所造成的一系列影響；在考慮到企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)需要提升對成本管控的認(rèn)知，意識(shí)到稅務(wù)籌劃對管控企業(yè)成本的重要意義；

最后，合理利用稅務(wù)政策。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算的過程中，必須合理利用各項(xiàng)既定的稅務(wù)政策和要求?，F(xiàn)階段我國有關(guān)土地增值稅相關(guān)的法律法規(guī)當(dāng)中，關(guān)于扣除項(xiàng)目的規(guī)定主要包括：第一，房地產(chǎn)企業(yè)在前期開發(fā)過程中所涉及的各類費(fèi)用，如管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用以及銷售費(fèi)用等；第二，房地產(chǎn)企業(yè)獲得土地使用權(quán)所需要支付的所有款項(xiàng)，包括過戶手續(xù)費(fèi)以及獲得土地使用權(quán)所需要支付的價(jià)款；第三，房地產(chǎn)開發(fā)所產(chǎn)生的實(shí)際成本，如房產(chǎn)工程費(fèi)用、土地征用費(fèi)用、拆遷補(bǔ)償費(fèi)用、間接開發(fā)費(fèi)用以及基礎(chǔ)建設(shè)費(fèi)用等；第四，房地產(chǎn)在進(jìn)行項(xiàng)目銷售過程中所產(chǎn)生的各類稅金以及建設(shè)費(fèi)用都需要計(jì)入管理費(fèi)用當(dāng)中，可以一道視作稅金進(jìn)行扣除；第五，房地產(chǎn)企業(yè)針對第一種以及第二種情況所需要扣除的費(fèi)用之和，更需要格外計(jì)算20%進(jìn)行扣除。

（二）上級管理視角生成的管控措施

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，需要落實(shí)如下措施，確保房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作得到有效管控：

首先，需要完善土地增值稅的相關(guān)立法。房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算相關(guān)的稅務(wù)籌劃工作，還必須不斷推進(jìn)土地增值稅立法，以此作為各項(xiàng)工作順利實(shí)施的有力保障。現(xiàn)階段我國有關(guān)土地增值稅清算的法律法規(guī)主要是各種暫行的實(shí)施細(xì)則，而且各地方政府或稅務(wù)部門會(huì)根據(jù)當(dāng)?shù)氐膶?shí)際情況，及時(shí)對規(guī)則內(nèi)容進(jìn)行完善和補(bǔ)充：一方面，相關(guān)單位必須加快土地增值稅的立法進(jìn)程，并將其提升至國家立法的層面；另一方面，由于不同地區(qū)的房地產(chǎn)開發(fā)和項(xiàng)目建設(shè)情況存在較大的差異性，需要將土地增值稅清算的優(yōu)惠政策作出區(qū)分和差異化設(shè)計(jì)。相關(guān)部門需要在征求普遍意見的基礎(chǔ)上，減少因?yàn)槎愂照卟町愋运鶎?dǎo)致的矛盾以及沖突。

其次，需要提高房地產(chǎn)行業(yè)征稅群體的納稅依從度。一方面，相關(guān)單位需要構(gòu)建完善的土地增值稅評價(jià)系統(tǒng)，依托日常稅務(wù)管理工作中所具體獲取的業(yè)務(wù)信息，從金稅四期系統(tǒng)當(dāng)中抽調(diào)納稅申報(bào)信息，打造專屬于房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅評價(jià)指標(biāo)系統(tǒng)，包括對各類優(yōu)惠政策能夠做到及時(shí)地感知和識(shí)別、扣除項(xiàng)目以及費(fèi)用的設(shè)置、數(shù)額不同比例的增減等。通過系統(tǒng)評價(jià)可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)繳納土地增值稅過程中表現(xiàn)出的疑點(diǎn)，進(jìn)一步通過相差審查、電話核查以及評價(jià)約談等方式，對房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅涉稅行為進(jìn)行評估，就評估的結(jié)果以及最終確定的風(fēng)險(xiǎn)等級，對日常納稅管理工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行優(yōu)化，盡可能解決現(xiàn)階段存在的疏漏和不足；另一方面，對現(xiàn)有的納稅服務(wù)環(huán)境進(jìn)行優(yōu)化。作為納稅機(jī)構(gòu)的工作人員，需要盡可能輔導(dǎo)房地產(chǎn)企業(yè)針對土地增值稅清算工作進(jìn)行輔助和服務(wù)，引導(dǎo)其不斷提高辦稅水平，減少稅務(wù)管理機(jī)關(guān)和征稅對象在實(shí)際開展工作過程中有可能面臨的沖突和壓力，打造出良好的征稅服務(wù)環(huán)境。其一，對于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，其需要借助多種渠道來強(qiáng)化對房地產(chǎn)企業(yè)納稅知識(shí)的了解和認(rèn)知，比如可以選擇通過組織培訓(xùn)、短視頻講解等手段，不斷提高納稅對象對稅法的依從度，規(guī)避出現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)最終出現(xiàn)逃稅的情況；其二，對房地產(chǎn)企業(yè)的納稅行為進(jìn)行分類管理，如果企業(yè)的誠信級別較高，需要規(guī)范其發(fā)票開具和管理工作，增加納稅抽查的頻次，不斷提高房地產(chǎn)企業(yè)繳納稅款的自覺性和及時(shí)性，確保能夠?yàn)檫@類企業(yè)提供更為便利的服務(wù)，打造綠色的納稅渠道，提高服務(wù)的便捷性以及個(gè)性。

最后，對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅征收所涉及的相關(guān)部門加強(qiáng)管理環(huán)境的設(shè)計(jì)。一方面，相關(guān)單位彼此之間必須加強(qiáng)互動(dòng)和交流，既要借助打造信息交流平臺(tái)的方式，來對沒有依法繳納增值稅的房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行制約，依托交流平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)對稅務(wù)費(fèi)用的監(jiān)督管理，努力提高相關(guān)工作開展效率和服務(wù)品質(zhì)。而且，因?yàn)橥恋卦鲋刀惖恼魇展ぷ鞅旧硇枰鄠€(gè)部門的參與和配合，比如稅務(wù)征收管理機(jī)關(guān)、金融機(jī)構(gòu)、發(fā)改委、城市建設(shè)部門以及資源主管部門等都需要參與其中。避免相關(guān)部門之間最終出現(xiàn)了信息孤島，由地方政府主導(dǎo)、做好協(xié)調(diào)，盡可能和其他部門之間構(gòu)建共享、協(xié)同的交流平臺(tái)，實(shí)對土地增值稅清算過程的全方位、全過程監(jiān)督；另一方面，必須加強(qiáng)對稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)的管理和規(guī)范，因?yàn)槎悇?wù)中介直接關(guān)系到納稅機(jī)關(guān)以及征稅對象，所以提高相關(guān)業(yè)務(wù)開展的規(guī)范性，對于優(yōu)化稅務(wù)監(jiān)督管理環(huán)境，十分關(guān)鍵。其一，需要記錄稅務(wù)服務(wù)工作表現(xiàn)良好的各類中介機(jī)構(gòu)和組織，盡可能在辦稅服務(wù)和咨詢方面提供多方面的幫助，針對稅務(wù)服務(wù)中介建立相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制，盡可能幫助不熟悉土地增值稅征收政策的房地產(chǎn)企業(yè)能夠利用好相關(guān)政策以及優(yōu)惠措施；其二，做好有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算服務(wù)培訓(xùn)，同時(shí)做好政策基礎(chǔ)的培訓(xùn)以及有關(guān)違反稅法懲罰機(jī)制和措施的教育，讓中介可以在法律法規(guī)以及政策的要求下，確保稅收中介在維護(hù)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，維護(hù)廣大征稅對象的合法權(quán)益；其三，針對一些涉及違規(guī)操作的中介，需要進(jìn)行嚴(yán)格的處罰，針對存在違規(guī)操作的中介必須予以嚴(yán)肅的處罰。舉例來說，可以將這類中介列入黑名單，甚至可以邀請相關(guān)媒體對其進(jìn)行通報(bào)，與違規(guī)企業(yè)一同接受來自社會(huì)輿論的監(jiān)督，確保房地產(chǎn)企業(yè)后續(xù)的土地增值稅清算以及籌劃工作能夠盡可能得到保障。

五、結(jié)語

綜上所述，由于我國稅收環(huán)境的調(diào)整和改變，給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作帶來一定的難度和壓力，也對稅務(wù)籌劃工作提出更高的要求。在這一背景和趨勢之下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要在充分了解稅務(wù)籌劃壓力的基礎(chǔ)上，選擇合適的籌劃辦法，減少過程中風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的可能性，更減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)和壓力，增強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)抵御經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)能力。與此同時(shí)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)不斷增加相關(guān)措施，確保房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作得到有效保障與管控。

文章來源：  《商業(yè)觀察》   http://www.12-baidu.cn/w/jg/125.html