稅收負擔結(jié)構(gòu)與結(jié)構(gòu)性減稅的關(guān)系——經(jīng)濟與管理

 （一）稅收負擔結(jié)構(gòu)失衡是實施結(jié)構(gòu)性減稅的現(xiàn)實原因
結(jié)構(gòu)性減稅是當前財政政策的重心。結(jié)構(gòu)性減稅的核心內(nèi)容固然是減稅，但把“結(jié)構(gòu)性”作為“減稅”的前綴限定詞，是有其特殊含義的：一方面，結(jié)構(gòu)性減稅有別于全面的減稅，它是針對特定稅種、基于特定目的而實行的稅負水平的削減；另一方面，結(jié)構(gòu)性減稅也有別于大規(guī)模的減稅，它是小幅度、小劑量的稅負水平的削減（高培勇，2009）[7]。那么，為什么我們要實施的是一種“結(jié)構(gòu)性”的，而非全面的、大規(guī)模的減稅政策呢？這取決于對當前稅收負擔主要矛盾的判斷。
稅收負擔是稅收政策的核心問題與最終落腳點。自上世紀90年代中期以來，我國稅收增速持續(xù)高于GDP增速，宏觀稅負率不斷攀升，國民收入分配越來越向政府部門傾斜。因此，當前有必要通過減稅“讓利與民”，提高居民收入占GDP比重，以實現(xiàn)十八大所提出的“城鄉(xiāng)居民人均收入翻番”目標。但是，隨著經(jīng)濟社會發(fā)展，人民群眾對公共產(chǎn)品的需求快速增長，政府在義務(wù)教育、醫(yī)療衛(wèi)生、社會保障等基本公共服務(wù)方面的支出壓力與日俱增。為了切實保障公共服務(wù)的融資需求，當前我國宏觀稅負不宜大幅度降低。并且，我國2011年的宏觀稅負率為19.03%，與經(jīng)濟發(fā)展水平相近國家比較，并不算很高，削減的空間不大。可見，稅收負擔總量的高低輕重并非當前稅收負擔的主要矛盾。那么，稅收負擔的癥結(jié)究竟在哪里呢？
前文的分析表明，我國稅收負擔長期處于多重結(jié)構(gòu)性失衡狀態(tài)：在中觀層面表現(xiàn)為稅種間稅負失衡、產(chǎn)業(yè)間稅負失衡、地區(qū)間稅負失衡；而在微觀層面表現(xiàn)為不同類型企業(yè)間稅負失衡、不同收入階層居民間稅負失衡。稅收負擔的結(jié)構(gòu)性失衡，不僅背離了稅收的公平原則，也在相當程度上損害了市場經(jīng)濟的運行效率。當前，稅收負擔結(jié)構(gòu)失衡已經(jīng)成為加劇我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)失衡的重要原因之一。例如，產(chǎn)業(yè)間稅負失衡加劇了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的失衡，不同收入階層居民間稅負失衡使收入分配結(jié)構(gòu)更加惡化，等等?；诖耍覀兛梢宰龀鋈缦屡袛啵憾愂肇摀Y(jié)構(gòu)失衡是目前我國稅收負擔問題的主要矛盾所在，稅收政策的著力點應(yīng)放在如何調(diào)整稅收負擔結(jié)構(gòu)上。根據(jù)這一判斷，當前的“減稅”自然應(yīng)當是一種以“結(jié)構(gòu)性”調(diào)整為基本特征和重點的減稅。
（二）結(jié)構(gòu)性減稅應(yīng)將稅收負擔結(jié)構(gòu)合理化作為政策目標
結(jié)構(gòu)性減稅是2008年中央經(jīng)濟工作會議首次正式提出的。就當時的國內(nèi)外經(jīng)濟背景而言，結(jié)構(gòu)性減稅主要是作為應(yīng)對金融危機的一種臨時性“救市”舉措而出臺的，其政策目標是通過減輕居民、企業(yè)稅負，擴大消費和投資，刺激經(jīng)濟增長。隨著我國逐漸走出金融危機的陰霾，開始步入后危機時代，有必要重新思考結(jié)構(gòu)性減稅的目標定位。近年來，有學(xué)者將結(jié)構(gòu)性減稅與優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)相對接，他們認為：實施結(jié)構(gòu)性減稅既是應(yīng)對經(jīng)濟危機沖擊的短期政策，也是優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、深化稅制改革的正確抉擇，結(jié)構(gòu)性減稅本身就是稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化過程的一部分（李心源，2009；潘石、王文匯，2010）[8][9]。
稅制結(jié)構(gòu)是相對抽象的，而稅收負擔結(jié)構(gòu)卻是具體的、看得見的；同時，兩者之間又有內(nèi)在關(guān)聯(lián)性。稅負結(jié)構(gòu)合理化程度是稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)劣的評價標準和外在表現(xiàn)。稅制結(jié)構(gòu)是否科學(xué)，要通過稅負結(jié)構(gòu)的合理性來加以判斷；稅制結(jié)構(gòu)的內(nèi)在優(yōu)劣，也是由稅負結(jié)構(gòu)狀況表現(xiàn)出來的。因此，出于現(xiàn)實可操作性與結(jié)果可觀測性考慮，可以將稅收負擔結(jié)構(gòu)合理化作為結(jié)構(gòu)性減稅的直接政策目標。至于稅收負擔結(jié)構(gòu)是否合理，除了從稅負結(jié)構(gòu)本身是否公平合理——即是否體現(xiàn)了橫向公平與縱向公平來進行判斷外，還應(yīng)當從稅負結(jié)構(gòu)的經(jīng)濟效應(yīng)來考察，即看稅負結(jié)構(gòu)是否符合經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化的要求，能否起到促進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化的作用。將稅收負擔結(jié)構(gòu)合理化作為結(jié)構(gòu)性減稅的政策目標，一方面有助于評價、檢驗稅制改革與稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整的成效；另一方面有助于加強和改善稅收政策對經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)節(jié)作用。
針對目前我國稅收負擔結(jié)構(gòu)失衡的現(xiàn)狀，并結(jié)合經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化的基本方向，結(jié)構(gòu)性減稅應(yīng)致力于實現(xiàn)以下幾方面的稅負結(jié)構(gòu)合理化：一是優(yōu)化稅種間稅負結(jié)構(gòu)，降低間接稅稅負比重，提高直接稅稅負比重；二是消除產(chǎn)業(yè)間稅負失衡，努力減輕第三產(chǎn)業(yè)稅收負擔，推動第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展；三是調(diào)整地區(qū)間稅負結(jié)構(gòu)，改變中、西部地區(qū)稅收負擔和經(jīng)濟發(fā)展水平“倒掛”現(xiàn)象，促進區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展；四是促進不同類型企業(yè)間稅收負擔的合理化，為企業(yè)公平競爭提供良好的稅收環(huán)境；五是增進各收入階層居民稅負分布的公平性，增強稅收對個人收入分配的調(diào)節(jié)能力。
（三）結(jié)構(gòu)性減稅是促進稅收負擔結(jié)構(gòu)合理化的有效途徑
1. 結(jié)構(gòu)性減稅的特征使其具有調(diào)整稅負結(jié)構(gòu)的功能。結(jié)構(gòu)性減稅具有兩大顯著特征：一是突出特定、避免普惠（中國國際稅收研究會課題組，2009）[10]；二是有增有減，結(jié)構(gòu)性增稅與結(jié)構(gòu)性減稅并舉（賈康、陳瑜，2011）[11]。這兩大特征使結(jié)構(gòu)性減稅能夠承擔起調(diào)整稅負結(jié)構(gòu)失衡的重任：首先，突出特定、避免普惠，能夠防止對所有稅種“平均使力”或?qū)Ω骷{稅主體“一刀切”式的減稅模式，使減稅利益切實地落在目前稅收負擔偏重的第三產(chǎn)業(yè)、西部地區(qū)、中小企業(yè)、中低收入居民的身上。其次，在減稅同時輔以必要的增稅措施，一方面能更好地增進稅負結(jié)構(gòu)的公平性，如通過個人住房房產(chǎn)稅改革適當提高高收入者稅負；另一方面有助于拓寬稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的空間，使稅負結(jié)構(gòu)更有利于實現(xiàn)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化，如適時開征環(huán)境保護稅將使環(huán)境污染成本內(nèi)部化，從而促進生態(tài)環(huán)境保護。
2. 結(jié)構(gòu)性減稅促進稅負結(jié)構(gòu)合理化的成效已初步顯現(xiàn)。截至2012年底，結(jié)構(gòu)性減稅政策已經(jīng)正式實施了4年。從稅收政策的進展和效果來看，結(jié)構(gòu)性減稅已經(jīng)在促進稅負結(jié)構(gòu)合理化方面取得了初步成績：（1）2009年實施的增值稅由生產(chǎn)型向消費型的全面轉(zhuǎn)型，較好地解決了企業(yè)外購固定資產(chǎn)不能抵扣進項稅款而造成的重復(fù)征稅問題，減輕了資本有機構(gòu)成較高的工業(yè)行業(yè)的稅收負擔。（2）個人所得稅改革使普通工薪階層稅負有所減輕。據(jù)測算，2011年9月實施新修訂的個人所得稅法后，工薪收入者的納稅面由約28%下降到約7.7%，納稅人數(shù)由約8 400萬人減少至約2 400萬人，約6 000萬人不需要繳納工薪所得個人所得稅，一年內(nèi)將減少個稅負擔1 000多億元（叢明，2012）[12]。（3）中小企業(yè)稅收扶持政策在一定程度上緩解了其稅負壓力。近年來，國家針對中小企業(yè)特別是小微企業(yè)稅負較重、經(jīng)營困難的問題，出臺了一系列的稅收扶持政策，如提高小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅起征點、將小微減半征收企業(yè)所得稅政策延長至2015年底并擴大范圍等，起到了一定的減稅減負作用。（4）資源稅改革打破了長期以來開采資源所負擔的稅收偏輕的格局。2011年11月起，在全國范圍內(nèi)推廣原油、天然氣資源稅的從價計征。據(jù)財政部統(tǒng)計，2011年和2012年上半年，資源稅收入分別同比增長43.4%和68.3%。盡管目前實行從價計征的資源范圍還不廣，但資源稅改革畢竟已完成“破冰”之舉。